Die Kriterien zur Beurteilung des Vorliegens einer verdeckten Gewinnausschüttung wurden von der Finanzverwaltung infolge der jüngsten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH) überarbeitet.
Rechtsbeziehungen zwischen einer GmbH und ihren Gesellschaftern sind steuerlich anzuerkennen, wenn diese unter fremdüblichen Bedingungen abgeschlossen werden. Kauft oder baut eine GmbH ein Gebäude und wird dieses in weiterer Folge dem Gesellschafter der GmbH im Rahmen eines Mietvertrages mit einem zu geringen (nicht fremdüblichen) Entgelt zur Verfügung gestellt, so liegt aus steuerlicher Sicht eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, die auf Ebene der GmbH zu einer Erhöhung des körperschaftsteuerpflichtigen Gewinns und auf Ebene des Gesellschafters zu einer kapitalertragsteuerpflichtigen Gewinnausschüttung führt.
Gibt es einen funktionierenden Mietenmarkt?
Zunächst ist zu prüfen, ob es für das vermietete Objekt einen funktionierenden Mietenmarkt gibt. Ein solcher liegt nach Ansicht der Finanz nur dann vor, wenn ein wirtschaftlich agierender, (nur) am Mietertrag interessierter Investor bei Außerachtlassung der Wertsteigerung der Immobilie sein Kapital in ein solches Objekt, auch im Vergleich zu anderen Immobilieninvestments, investieren würde.
Den Nachweis für das Vorliegen eines funktionierenden Mietenmarktes hat der Steuerpflichtige selbst zu erbringen, sodass er nachweisen muss, dass er vor der Anschaffung oder Errichtung des Mietobjektes den Mietenmarkt im gegebenen geographischen Einzugsgebiet erkundet hat und sich auf dieser Basis als ökonomisch agierender Investor für die Anschaffung oder Errichtung der Immobilie entschieden hat.
Was gegen einen ökonomisch agierenden Investor spricht
Indizien gegen das Vorhandensein eines ökonomisch agierenden Investors sind etwa
- wenn nicht dargelegt werden kann, auf welcher Grundlage (z.B. Kalkulation, Gutachten) vor der Anschaffung bzw. Herstellung der Immobilie eine angemessene Verzinsung des eingesetzten Kapitals erwartet worden ist, oder
- wenn die für Investitionen in durchschnittliche Einfamilienhäuser mit hochwertiger Ausstattung typischen Herstellungskosten pro m² um 100% überschritten wurden.
Liegt ein funktionierender Mietenmarkt vor, so ist die Prüfung der Fremdüblichkeit der an den Gesellschafter verrechneten Miete anhand der ortsüblichen Marktmiete vorzunehmen. In Höhe der Differenz zwischen der ortsüblichen Marktmiete und der gegebenenfalls niedrigeren tatsächlich geleisteten Miete liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor.
Kein funktionierender Mietenmarkt
Liegt kein funktionierender Mietenmarkt vor, so hat eine abstrakte Renditeermittlung („Renditemiete“) zu erfolgen. Nach Auffassung des VwGH müsste dabei ein Mietentgelt in der Bandbreite zwischen 3% bis 5% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu erzielen sein. Betragen daher bspw. die Anschaffungskosten eines an den Gesellschafter der GmbH vermieteten Objektes € 2,5 Mio und wird ein Mietentgelt in Höhe von 4% dieser Kosten zugrunde gelegt, beträgt die jährliche Renditemiete € 100.000. Eine KöSt- und KESt-pflichtige verdeckte Gewinnausschüttung liegt nur insoweit vor, als die tatsächlich entrichtete Jahresmiete geringer ist als die so ermittelte Renditemiete.
